Особенности исчисления НДФЛ в 2023 году при дистанционной работе. Практические рекомендации

22.08.2023

Практические рекомендации, которые готовятся в рамках проекта «ИПБ России — практикум» обычно доступны только для членов ИПБ России в личных кабинетах. Для примера полный текст данной практической рекомендации размещён в открытом доступе для всех желающих.

Согласно действующему законодательству с работником может быть заключен трудовой договор, предусматривающий выполнение им трудовой функции дистанционно на постоянной основе (в течение срока действия трудового договора). Статьей 312.1 Трудового кодекса РФ (ТК РФ) установлено, что под дистанционной (удаленной) работой понимается выполнение определенной трудовым договором трудовой функции вне места нахождения работодателя, его филиала, представительства, иного обособленного структурного подразделения (включая расположенные в другой местности), вне стационарного рабочего места, территории или объекта, прямо или косвенно находящихся под контролем работодателя, при условии использования для выполнения данной трудовой функции и для осуществления взаимодействия между работодателем и работником по вопросам, связанным с ее выполнением, информационно-телекоммуникационных сетей, в том числе сети «Интернет», и сетей связи общего пользования.

На дистанционных работников в период выполнения ими трудовой функции дистанционно распространяется действие трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права, с учетом особенностей, установленных гл. 49.1 ТК РФ (ч. 4 ст. 312.1 ТК РФ). При этом обязательным для включения в трудовой договор, в том числе и о дистанционной работе, является условие о месте работы (ч. 2 ст. 57 ТК РФ, письмо Государственной инспекции труда в г. Москве от 04.03.2021 № 77/10-6600-ОБ/18-1299).

Трудовой кодекс РФ не содержит прямого запрета на заключение трудового договора на дистанционную работу с указанием места работы за рубежом. Однако поскольку работодатель не может обеспечить соблюдение ряда требований трудового законодательства в период выполнения дистанционным работником трудовых обязанностей за рубежом, Минтруд России настаивает, что заключение трудового договора о дистанционной работе с гражданином для осуществления трудовой деятельности за пределами Российской Федерации не допускается (письмо Минтруда России от 09.09.2022 № 14-2/ООГ-5755). Дистанционный работник, в свою очередь, вправе изменить место работы только по согласованию с работодателем.

Сложившаяся в 2022 и 2023 годах практика показывает, что не являются исключением случаи, когда при дистанционной форме организации работы работники фактически выполняют свои обязанности в любом месте, в том числе за границей. При этом возникают вопросы относительно особенностей исчисления НДФЛ с доходов таких работников, поскольку объект налогообложения НДФЛ и размер налоговой ставки зависят от того, является ли физическое лицо (работник) налоговым резидентом РФ или не является таковым.

По общему правилу, налоговыми резидентами РФ признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ).

Налоговый статус физического лица определяется на каждую дату получения им дохода исходя из фактического времени его нахождения на территории Российской Федерации, а окончательный налоговый статус налогоплательщика, определяющий налогообложение его доходов, полученных за налоговый период, определяется по итогам календарного года (постановление Конституционного Суда РФ от 25.06.2015 № 16-П).

Минфин России и ФНС России настаивают, что принадлежность доходов физического лица к доходам от источников в РФ или за пределами РФ определяется по месту работы, указанному в трудовом договоре (письма Минфина России от 25.01.2023 № 03-04-05/5555, ФНС России от 15.07.2021 № БС-4-11/9947@).

Пример 1

1 ноября 2022 года с Багровым А.И. заключен договор о дистанционной работе, которым ему установлен должностной оклад в размере 50 000 руб., определено место работы — г. Екатеринбург. В организации утверждены следующие сроки выплаты заработной платы — 20-го (аванс в размере 40% должностного оклада) и 5-го числа (окончательный расчет) каждого месяца. По итогам 2022 года физическое лицо являлось налоговым резидентом РФ. 28 февраля 2023 года Багров А.И. переехал в Грузию. Факт переезда специалиста в Грузию подтвержден документально.

Организация, выплачивающая доход, признается налоговым агентом, а значит, исчисляет, удерживает и уплачивает НДФЛ в суммах, приведенных в таблице.

 

Если согласно трудовому договору место работы определено за пределами территории РФ, то вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей за пределами Российской Федерации по такому договору относится к доходам от источников за пределами Российской Федерации (пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ).

На основании пп. 3 п. 1, п. 2 — 4 ст. 228 НК РФ физические лица — налоговые резиденты РФ, получающие доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, исчисление, декларирование и уплату НДФЛ производят самостоятельно по завершении налогового периода (письмо Минфина России от 18.01.2023 № 03-04-05/330).

Если работник не признается налоговым резидентом Российской Федерации, то полученные им доходы не являются объектом обложения НДФЛ. Вознаграждение подлежит налогообложению в иностранном государстве в соответствии с законодательством данного иностранного государства (ст. 209 НК РФ, письма Минфина России от 06.10.2022 № 03-04-06/96611, от 04.03.2022 № 03-04-06/15886, от 07.12.2021 № 03-04-05/99290).

Пример 2

1 ноября 2022 года с Колесниковым А.И. заключен договор о дистанционной работе, которым установлен ему должностной оклад в размере 50 000 руб., определено место работы — г. Тула. В организации утверждены следующие сроки выплаты заработной платы — 20 (аванс в размере 40% должностного оклада) и 5 числа каждого месяца (окончательный расчет). По итогам 2022 года физическое лицо являлось налоговым резидентом РФ. В связи с отъездом физического лица в Турцию дополнительным соглашением в качестве места работы с 28.02.2023 указано — Турция.

 

За период с начала года до 20.02.2023 обязанность по исчислению и уплате НДФЛ исполняет налоговый агент. Но, учитывая тот факт, что окончательный налоговый статус физического лица определяется на конец налогового периода и Колесников А.И. на конец налогового периода является налоговым нерезидентом, налоговому агенту придется пересчитать НДФЛ по ставке 30% и доплатить разницу в бюджет.

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ обязанность по исчислению и уплате НДФЛ возложена на физических лиц — налоговых резидентов РФ, получающих доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации. Но в связи с тем, что на конец налогового периода физическое лицо не является налоговым резидентом, то доходы, полученные от источников за пределами РФ, не являются объектом обложения НДФЛ (ст. 209 НК РФ).

Отметим, что за правильность определения налогового статуса физического лица и исчисления НДФЛ несет ответственность налоговый агент. Поэтому рекомендуем в трудовых договорах с работниками, в дополнительных соглашениях к трудовым договорам предусмотреть обязанность работника информировать работодателя о смене места дистанционной работы. Например, «работник обязан уведомить работодателя о смене места дистанционной работы не позже 5 рабочих дней с даты изменения, а при выезде за пределы Российской Федерации дополнительно предоставить копи документа (паспорта) с отметкой о пересечении границы в течение 5 рабочих дней с даты пересечения государственной границы Российской Федерации».

Трудовой договор с работником, выполняющим дистанционную работу на постоянной основе, может быть прекращен в случае изменения работником местности выполнения трудовой функции, если это влечет невозможность исполнения работником обязанностей по трудовому договору на прежних условиях (ст. 312.8 ТК РФ).

Следует учитывать, что с 1 января 2024 года порядок налогообложения доходов дистанционных работников изменяется. С указанной даты вознаграждение и иные выплаты при выполнении дистанционным работником трудовой функции дистанционно по договору с работодателем, являющимся российской организацией или обособленным подразделением иностранной организации, зарегистрированным на территории Российской Федерации, относятся к доходам от источников в Российской Федерации. Иными словами, доходы дистанционных работников российских организаций будут облагаться НДФЛ, даже если такой работник фактически работает за пределами РФ. При выплате таких доходов работодатель должен исчислить НДФЛ, удержать и перечислить его в бюджет. При этом налог будет рассчитываться по ставке 13% (15%) независимо от налогового резидентства сотрудника (п. 3 и 3.1 ст. 224 НК РФ). Указанные изменения внесены Федеральным законом от 31.07.2023 № 389-ФЗ.

Поделиться